Арендатор не вправе применять амортизационную премию по амортизируемым неотделимым улучшениям
Письмо Минфина России от 12.10.2011 № 03-03-06/1/663
Комментарий
Капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ).
В соответствии с п. 9 ст. 258 НК РФ налогоплательщик имеет право на амортизационную премию – единовременное включение в состав расходов отчетного (налогового) периода расходов на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств третьей - седьмой амортизационных групп) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно).
По правилам п. 1 ст. 258 НК РФ неотделимые улучшения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, но не возмещаемые им, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды. При этом начисление амортизации по капитальным вложениям в объекты основных средств, амортизация по которым начисляется линейным методом, начинается у арендатора - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию (п. 3 ст. 259.1 НК РФ).
По мнению финансового ведомства, возможность применения амортизационной премии на арендатора не распространяется. Это связано с тем, что неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного имущества и, таким образом, не остаются на балансе арендатора. Кроме того, неотделимые улучшения амортизируются в особом порядке. Подобная точка зрения высказана также в письмах Минфина России от 09.02.2009 № 03-03-06/2/18, от 22.05.2007 № 03-03-06/2/82, УФНС России по г. Москве от 18.06.2009 № 16-15/061721.2.
Между тем, какие-либо ограничения, связанные с наличием права собственности на амортизируемое имущество, п. 9 ст. 258 НК РФ не предусмотрены. А особый порядок начисления амортизации по неотделимым улучшениям не препятствует применению амортизационной премии. По правилам бухучета законченные капитальные вложения в арендованное имущество зачисляются арендатором в состав собственных основных средств в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды (п. 47 Положения, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, абз. 2 п. 5 ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н). Таким образом, оснований для запрета на использование арендатором амортизационной премии нет. К такому выводу, в частности, пришел ФАС Московского округа в постановлении от 02.02.2011 № КА-А40/15635-10.
Рекомендации
Во избежание споров с налоговыми органами организации, которая произвела неотделимые улучшения арендованного имущества, стоимость которых арендодателем не возмещается, не следует применять амортизационную премию.
Если арендатор не согласен с позицией контролирующих органов по рассматриваемому вопросу и намерен использовать амортизационную премию, ему надо быть готовым отстаивать свою позицию в суде.
